CONSIDERAZIONI IN TEMA DI RIMBORSO IRAP

Con la sentenza 156 del 21 maggio 2001 la Corte Costituzionale riconosce la legittimità dell'IRAP, ma solleva dei dubbi sulla sua applicazione a professionisti senza "autonoma organizzazione", stabilendo che non è soggetto ad IRAP l'esercizio "professionale" di "arti e professioni" in assenza di mezzi propri organizzati. Il fondamento del ragionamento della Corte è da collegare all' art. 2 del D. Lgs 446/1997, istitutivo dell'IRAP, che recita:

*"Presupposto dell'imposta è l'esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi. L'attività esercitata dalle società e dagli enti, compresi gli organi e le amministrazioni dello Stato, costituisce in ogni caso presupposto di imposta"*.

I concetti principali sottolineati dalla sentenza in parola risultano i seguenti:

• Presupposto IRAP è il "valore aggiunto prodotto da ogni tipo di attività autonomamente organizzata sia essa di carattere imprenditoriale o professionale";
• Possono esistere attività professionali che non hanno organizzazione né di capitale né di lavoro altrui;
• Il presupposto dell'IRAP viene meno al venir meno degli "elementi dell'organizzazione".

Per determinare l'esistenza di organizzazione si deve quindi esercitare l'attività in presenza di capitale e/o lavoro altrui.

Già la C.M. 4/6/1998 n. 141/E al punto 1.2 stabilisce che: "Il presupposto dell'IRAP è costituito dall'esercizio abituale di un'attività, autonomamente organizzata, diretta a produrre o scambiare beni o a prestare servizi, ancorché tale attività non abbia carattere commerciale. Da tale definizione consegue che, qualora dette attività vengano esercitate in modo occasionale, le stesse non rilevano ai fini dell'applicazione dell'IRAP.".

Il concetto di "autonoma organizzazione" è stato quindi inteso dall'Amministrazione finanziaria come un modo per escludere dall'applicazione dell'IRAP quelle attività (anche se riconducibili ad arti o professioni) che non sono esercitate mediante autonoma organizzazione del soggetto interessato, come ad esempio le collaborazioni coordinate e continuative. L'Amministrazione finanziaria intende quindi separare il concetto di lavoro autonomo in professionale da un lato, ed occasionale, o di collaborazione coordinata e continuativa, dall'altro, presupponendo che l'elemento organizzativo ricorra sempre nella nozione di lavoro autonomo non occasionale.

Al contrario, la Cassazione riconosce la possibilità che esista una fattispecie di lavoro autonomo svolto abitualmente anche in assenza di organizzazione di capitale o lavoro altrui. Pur non essendo compito della Corte Costituzionale l'interpretazione delle norme vigenti (essendo tale compito riservato alla corte di Cassazione o allo stesso Legislatore in caso di interpretazione autentica) essa interpreta la nozione di attività "autonomamente organizzata" in modo collegato alla presenza di personale dipendente o di capitale di terzi, fornendo quindi motivo per chiedere il rimborso dell'IRAP indebitamente versata, o per non versarla affatto (v. acconti novembre…) qualora risulti "non dovuta" in base alla struttura organizzativa (o, meglio, alla sua assenza) in capo al soggetto d'imposta.

Il problema fondamentale che nasce dalla questione, non risolto neppure dalle successive sentenze e non facilmente risolvibile (a parere dello scrivente) se non in un contesto normativo, è quindi l'assenza di una precisa definizione di autonoma organizzazione, che al momento va valutata caso per caso e rimessa all'interpretazione giurisprudenziale, quando sarebbe decisamente auspicabile una precisa definizione di quali e quanti dipendenti e/o beni strumentali si debba possedere per rappresentare una attività "autonomamente organizzata".

Di seguito viene presentato un prospetto riepilogativo delle principali sentenze in tema di rimborsi IRAP:

SENTENZA	FONTE	OGGETTO	NOTE
156 del 21 maggio 2001	Corte Costituzionale	Intervento incidentale in merito ad un ricorso a seguito del silenzio-rifiuto alla restituzione dell'IRAP	Giudica non fondate le questioni di legittimità Cost. di alcuni articoli (art. 2, 4, 8, 11 D. Lgs. 15/12/97 n. 446) affermando contestualmente la necessità di una organizzazione, seppur minima, per l'applicazione dell'IRAP
101/01/01 del 2 ottobre 2001	Trento (1° grado)	Professionista	Afferma che se l'attività è basata solamente sulla persona che la svolge se ne deve dichiarare l'esclusione dall'IRAP
49/4/2001 dell'11 ottobre 2001	Piacenza (provinciale)	Professionista	Accoglie il ricorso di un professionista che esercita la professione senza dipendenti e con pochi beni mobili
94/03/01 del 15 novembre 2001	Parma (provinciale sez. III)	SNC fra due parrucchiere	Ricorso accolto. Assenza di dipendenti, pochi beni ammortizzabili (6.000 Eur.)
93/03/01 del 15 novembre 2001	Parma (provinciale sez. III)	Rappresentante di commercio	Ricorso accolto. Assenza di stabile struttura organizzativa, senza dipendenti, beni strumentali 1.400 Eur
64/05/01 del 14 novembre 2001	Parma (provinciale sez. V)		Accolta
65/05/01 del 14 novembre 2001	Parma (provinciale sez. V)		Accolta
66/05/01 del 14 novembre 2001	Parma (provinciale sez. V)		Accolta

Lo schema precedente offre lo spunto per alcune ulteriori considerazioni.

In primis, si sottolinea l'importanza della figura del professionista indispensabile per lo svolgimento della sua attività come condizione necessaria perché l'organizzazione possa non essere rilevante. A tal rilevo si sottolinea che in una delle tre sentenze della C.T. di Parma del 14/11 è stato deciso che la presenza di un dipendente (assieme ad un auto e beni strumentali per circa 3.000 Eur) non rende significativa la struttura, che resta elementare anche in presenza del dipendente stesso, ma il fattore discriminante si trova nell'autonomia della stessa rispetto al professionista.

Inoltre, e più importante ancora, il rilievo che le due sentenze di Parma del novembre 2001 non si riferiscono a professionisti, ma a soggetti che svolgono attività d'impresa (un rappresentante ed una SNC). Il caso della SNC in particolare sembra andare decisamente contro la lettera della normativa IRAP secondo la quale, all'art. 2, "L'attività esercitata dalle società e dagli enti, compresi gli organi e le amministrazioni dello Stato, costituisce in ogni caso presupposto d'imposta". E' forse nell'intento dei giudici di Parma andare oltre la definizione formale di attività d'impresa, per cogliere l'essenza dell'attività stessa e definire come professionisti i soggetti in base alla sostanza dell'attività svolta, prevalendo sugli aspetti "formali", e superando così la definizione dell'art. 2082 c.c. secondo cui "E' imprenditore chi esercita professionalmente una attività economica organizzata al fine della produzione o dello scambio di beni o di servizi", che lega indissolubilmente la figura dell'imprenditore ad un'attività organizzata?

Questo porterebbe quantomeno a ridefinire il concetto di reddito d'impresa in un senso civilistico e non necessariamente in base alla definizione del TUIR, presumibilmente giungendo alla conclusione che se non v'è organizzazione non si è in presenza di reddito d'impresa.

SULLA PROCEDURA PER LA RICHIESTA DI RIMBORSO IRAP

In considerazione delle riflessioni su esposte, il professionista che ritenga di esercitare la propria attività senza una struttura organizzata può inoltrare al proprio Centro di Servizio delle imposte (Ufficio dell'Agenzia delle entrate o sede distaccata della Direzione Regionale delle Entrate all'Agenzia delle Entrate) nel termine di 48 mesi dal versamento dell'imposta un'istanza di rimborso in carta semplice a mezzo raccomandata cui allegare le ricevute dei versamenti effettuati, tenendo in considerazione che la domanda presentata all'ufficio sbagliato NON produce alcun effetto, non comportando il silenzio-rifiuto . Vi sono due correnti interpretative sulla decorrenza del termine. Una ritiene che esso decorra dalla data di versamento del saldo (o dalla data di presentazione della dichiarazione in assenza di versamento) , mentre l'altra, più prudenzialmente, ritiene che il termine decadenziale decorra dalla data di versamento dell'acconto, motivando tale posizione con l'affermazione che già in tale momento l'imposta versata non era dovuta. Ad ogni modo, il termine decadenziale allungato da 18 a 48 mesi (v. art. 1, c.5, L. 133/1999) non si era ancora compiuto per nessuno alla data del 18/5/1999 (data di entrata in vigore della legge) ed i contribuenti sono quindi tuttora nei termini per proporre istanza di rimborso dell'IRAP versata fin dalla sua istituzione, come segue:

TERMINI PER PROPORRE ISTANZA DI RIMBORSO DELL'IRAP VERSATA PER IL 1998

Una volta presentata istanza di rimborso, in base all'art. 21 del D. Lgs 546/1992, il contribuente potrà poi adire alla Commissione Tributaria provinciale territorialmente competente entro 60 giorni dall'eventuale notifica di un provvedimento di rigetto da parte dell'Ufficio, oppure dopo il 90mo giorno dalla data di presentazione della domanda nel caso in cui l'Ufficio dell'Agenzia delle Entrate respinga l'istanza attraverso l'istituto del "silenzio-rifiuto". Il ricorso dovrà essere notificato al soggetto legittimato a stare in giudizio ai sensi dell'art. 10 del D. Lgs. 546/1992, ovvero l'ente impositore (Ufficio del Ministero delle Finanze o ente locale o il concessionario del servizio di riscossione) dal quale promana l'atto impugnato, che assumerà in giudizio la posizione del resistente. Giova osservare che qualora vi siano casi in cui il ricorso sia proposto da un atto proveniente da un Centro di Servizio, la legittimazione passiva compete all'Ufficio delle entrate del Ministero delle Finanze al quale spettano le attribuzioni sul rapporto controverso.

ALLEGATI

• Istanza di rimborso con clausola di illeggittimità IRAP
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• Istanza di rimborso semplice
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• Schema di ricorso avverso silenzio-rifiuto o rifiuto esplicito
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Documento redatto il 21/12/2001